Trust, succession et fraude fiscale : précisions sur les obligations déclaratives.

L’affaire en cause avait une résonance particulière dès lors qu’elle concernait la célèbre famille de marchands d’art Wildenstein.

En 2001 décédait Daniel Wildenstein puis, en 2008, son fils Alec.Plusieurs déclarations de succession étaient alors déposées par les héritiers au titre de ces deux successions.

Pour ce qui concerne le présent article, l’administration fiscale a déposé deux plaintes pénales, en 2011 et 2012, faisant état de minorations dans ces déclarations par dissimulation d’actifs détenus au sein de différents trusts constitués du vivant des défunts.

Après une phase d’instruction, les héritiers ont été renvoyés devant le tribunal correctionnel pour fraude fiscale par dissimulation et blanchiment aggravé commis au titre de ces déclarations de succession.

Ils ont toutefois été relaxés en première instance et en appel, les juges du fond retenant pour partie la prescription de l’action publique et, pour ce qui nous intéresse, que les héritiers ne supportaient, avant la promulgation de la loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011, aucune obligation déclarative des biens mis en trust. Il convient de rappeler que cette loi a en effet instauré une imposition spécifique au titre des droits de succession s’agissant des biens placés dans un trust et, en conséquence, des obligations de déclaration.

Or, la Cour de cassation est venue battre en brèche la solution ainsi retenue par les premiers juges [1].

Il est en premier lieu à relever qu’elle donne une définition du trust édictée par référence à la Convention de la Haye du 1er juillet 1985, reprise par l’article 792-0 bis du Code général des impôts.
Il s’agit ainsi de :

« l’ensemble des relations juridiques créées dans le droit d’un État étranger par une personne, le constituant, par acte entre vifs ou à cause de mort, lorsque des biens ou des droits ont été placés, sous le contrôle d’un administrateur, le trustee, dans l’intérêt d’un ou de plusieurs bénéficiaires ou pour la réalisation d’un objectif déterminé ».

Cette définition apparaît dès lors celle désormais adoptée par le droit français.

S’appuyant ensuite sur les différentes jurisprudences en vigueur avant la loi de 2011, la Haute Cour juge que :
« lorsque le constituant d’un trust de droit étranger, fût-il, aux termes de l’acte de trust, qualifié de discrétionnaire, irrévocable et ne prenant pas fin à son décès, ne s’est pas irrévocablement et effectivement dessaisi des biens placés, ses héritiers sont tenus de les déclarer lors de la succession. Par voie de conséquence, la méconnaissance de cette obligation déclarative est susceptible de caractériser le délit de fraude fiscale ».

Elle contredit ainsi les juges du fond qui avaient retenu l’absence d’obligation déclarative avant la loi précitée de 2011.

La Cour en déduit qu’il
« appartient au juge d’analyser le fonctionnement concret du trust concerné afin de rechercher si le constituant a, dans les faits, continué à exercer à l’égard des biens logés dans le trust des prérogatives qui sont révélatrices de l’exercice du droit de propriété, de telle sorte qu’il ne peut être considéré comme s’en étant véritablement dessaisi ».

La Cour de cassation décide ainsi que si le constituant d’un trust irrévocable et discrétionnaire ne s’est pour autant pas effectivement dessaisi des avoirs placés dans ce trust, les droits de succession sont dus au décès du constituant, ces biens restant sa propriété et se retrouvant alors à l’actif de succession, peu important dès lors que le trust ait été irrévocable.

Il appartiendra en conséquence à la Cour d’appel de renvoi d’analyser tout trust en cause à l’aune de ces principes, tout particulièrement de rechercher le maintien par le constituant de l’exercice de droits de propriété sur les biens logés dans ledit trust, ce dont se déduirait leur transmission à son décès, et in fine de retenir ou non la commission du délit de fraude fiscale par les héritiers poursuivis.

Il résulte dès lors d’une telle décision que pour les successions ouvertes avant le 30 juillet 2011, date d’entrée en vigueur de la loi du 29 juillet 2011, le traitement fiscal dépendra d’une analyse subjective des éléments de faits en cause là où, pour les successions ouvertes postérieurement, une telle analyse n’est nullement requise puisque le fait générateur de l’impôt est le décès du constituant ou du bénéficiaire réputé constituant.

Comme s’en sont émus certains auteurs, un tel distinguo apparaît clairement contestable, étant susceptible d’entrainer des différences de traitement injustifiées puisque ne reposant sur aucun motif valable.

Il convient désormais d’attendre l’arrêt de renvoi. La décision rendue par la Cour de cassation démontre en tout cas d’ores et déjà un réel souci d’appréhender en droit français le trust qui ne fait pas partie de ses institutions mais peut être fréquemment rencontré en pratique.