Suppression de la CSG des non-résidents et refonte de la fiscalité des expatriés.

Gérald Darmanin, le ministre des Comptes publics, a annoncé ce mardi 16 octobre que plusieurs propositions du rapport Genetet sur le sujet seraient reprises via des amendements dans le cadre du PLF 2019 et du PLFSS 2019. Il a ainsi été annoncé que «  les personnes qui ne sont pas affiliées à la Sécurité sociale en France mais qui relèvent du régime de Sécurité sociale d’un autre État membre de l’Union européenne, de l’espace économique européen ou de Suisse ne seront plus soumises à la CSG et à la CRDS assises sur les revenus du capital ». Les Français habitant à l’étranger, hors UE, ne seront en revanche pas concernés par cette suppression et y resteront soumis.

La fin annoncée d’un feuilleton fiscal de près de 6 ans ? Revenons sur sa genèse (1) afin d’en explorer ses conséquences (2), pour enfin étudier les autres propositions du gouvernement sur le sujet de la fiscalité des non-résidents (3). De toute évidence, les non-résidents établis dans l’Espace économique européen doivent introduire leur demande de remboursement CSG avant le 31 décembre 2018.

1. Genèse du contentieux de la CSG sur les revenus du patrimoine

Depuis 2012, les revenus français du patrimoine des non-résidents sont soumis aux prélèvements sociaux désormais fixés à 17,2%.

En Février 2015, dans une décision « De Ruyter », la CJUE avait condamné la France à restituer la CSG perçue à tort pendant 3 ans auprès des non-résidents. Pourtant le 20 octobre 2015, Bercy annonce que l’État ne remboursera que les contribuables établis dans l’Espace économique européen (UE, Norvège, Islande) ou en Suisse. Le ministère des Finances a purement et simplement exclu les non-résidents établis hors Europe au motif que ces contribuables ne sont pas soumis au Règlement européen sur la sécurité sociale de 2004 instituant le principe d’unicité de législation.

Par ailleurs, pour maintenir ce prélèvement malgré tout à l’égard de l’ensemble des non-résidents à compter du 1er janvier 2016, le gouvernement a décidé en décembre 2015 de faire « un tour de passe passe » en affectant les prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine à des fonds dits non contributifs : Fonds de solidarité vieillesse (FSV), Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie (CNSA) et Caisse d’amortissement de la dette sociale (CADES).

Au début de l’année 2016, deux vifs contentieux fiscaux sont nés.

 Le premier contentieux fiscal concerne la discrimination opérée par notre gouvernement entre un résident de l’Union européenne et un résident d’Etats tiers.

Dès le mois de mars 2016, un recours pour excès de pouvoir a été introduit contre le communiqué de presse du ministère des Finances du 20 octobre 2015, pour le compte d’un résident chinois, Monsieur JAHIN, estimant que les conditions de remboursement de la CSG aux non-résidents ont été fixées à tort par le ministère suite à la décision « De Ruyter ». Cette différence de traitement entre non-résidents selon le lieu d’établissement (dans ou hors EEE) est en soi très contestable. Ni les uns ni les autres ne bénéficient, en effet, des prestations de la sécurité sociale française. Cette affaire dénommée « Jahin » s’impose alors comme le prolongement de l’affaire « De Ruyter ».

La Cour du Luxembourg décide le 18 janvier 2018 que cette différence de traitement est conforme au droit européen et à la libre circulation des capitaux : « les articles 63 et 65 TFUE doivent être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à la législation d’un État membre, telle que celle en cause au principal, en vertu de laquelle un ressortissant de cet État membre, qui réside dans un État tiers autre qu’un État membre de l’EEE ou la Confédération suisse, et qui y est affilié à un régime de sécurité sociale, est soumis, dans ledit État membre, à des prélèvements sur les revenus du capital au titre d’une cotisation au régime de sécurité sociale instauré par celui-ci, alors qu’un ressortissant de l’Union relevant d’un régime de sécurité sociale d’un autre État membre en est exonéré en raison du principe de l’unicité de la législation applicable en matière de sécurité sociale en vertu de l’article 11 du règlement no 883/2004. »

L’affaire Jahin a fixé définitivement le sort de milliers de non-résidents d’État tiers : ils n’obtiendront pas le remboursement de leurs prélèvements sociaux de 2012 à 2015. Toutefois, le droit européen s’imposant au droit français, il n’est pas à exclure un revirement de jurisprudence du Conseil d’État sur cette question délicate de l’application du principe de libre circulation des capitaux.

 Le second contentieux fiscal concerne le nouveau fléchage des prélèvements sociaux à des prestations dites non contributives pour contourner la jurisprudence européenne DE RUYTER.

Depuis le 1er janvier 2016, les prélèvements sociaux sur les revenus du capital (revenus fonciers et plus-values immobilières) sont restés dus par les non-résidents qu’ils soient établis en Europe ou dans un Etat Tiers (revenus fonciers à compter de l’année 2015 et plus-value immobilière réalisés à compter de 2016).

Là encore, des pistes de réflexion ont été exploirées afin de contester cette nouvelle CSG version post 2016 considérant que les caisses et fonds auxquels avaient été attribués les prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine étaient bien visés par le règlement européen de 2004 visant lui-même le principe d’unicité de législation.

La justice française par un arrêt de la cour administrative d’appel de Nancy du 31 mai 2018 (n° 17NC02124) conforte notre analyse sur la portée de l’article 24 de la loi 2015-1702 du 21 décembre 2015 : le changement d’affectation, décidé par ce texte, des recettes issues des prélèvements opérés sur les revenus du patrimoine au titre de la CSG, de la CRDS et des prélèvements sociaux additionnels ne règle pas la situation des assujettis résidents d’un État de l’Union européenne dans le sens voulu par le législateur. La cour a jugé qu’il résulte des dispositions de l’article 4 du règlement du Conseil (CEE) n° 1408/71 du 14 juin 1971, « que la seule circonstance que le produit des prélèvements sociaux en litige soit désormais affecté au financement de prestations non contributives ne saurait suffire à les exclure par principe du champ d’application du règlement (CE) n° 883/2004 ; que le législateur de l’Union européenne a notamment expressément entendu soumettre à l’application dudit règlement les prestations en espèces non contributives ayant un caractère mixte dont la liste est fixée à l’annexe X visée par les dispositions de l’article 70 ».

Ainsi les contributions sociales (dont la CSG) et les prélèvements sociaux affectés au Fonds de solidarité vieillesse (FSV), en ce qu’ils financent même partiellement des prestations de sécurité sociale, entrent dans le champ du règlement n° 883/2004 et sont donc régis par le principe d’unicité de la législation applicable posé par l’article 11 dudit règlement. La solution est la même pour la CRDS, affectée à la CADES. La cour hésite toutefois sur le sort à réserver au prélèvement social et à la contribution additionnelle audit prélèvement affectés au financement de la Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie (CNSA) et a décidé de transmettre à la CJUE une question préjudicielle destinée à trancher le point.

L’Etat s’est pourvu en cassation le 31 juillet 2018 contre l’arrêt n° 17NC02124 rendu le 31 mai 2018 par la cour administrative d’appel de Nancy. Le pourvoi en cassation a été enregistré au Conseil d’État (8ème chambre) sous le numéro 422780. Il ne faut cependant pas attendre l’issue qui sera donnée à cette procédure pour agir en remboursement. Toutefois, une nouvelle décision du gouvernement du 16 octobre 2018 vient changer la donne.

Contre toute attente et sur la base du rapport d’Anne Genetet, le gouvernement a promis ce mardi 16 octobre une série de mesures pour simplifier la fiscalité des Français de l’étranger, dont la suppression de la CSG sur les revenus du capital des contribuables affiliés à un autre régime de Sécurité sociale de l’Union européenne, excluant de nouveau ainsi les non-résidents établis dans un état tiers. Ces mesures seront proposées « par voie d’amendement par des parlementaires » ou bien « directement par le gouvernement ». Les débats en Assemblée nationale promettent d’être houleux sur le sujet. Pour compenser partiellement la perte de recette pour l’État, il pourrait être proposé un déremboursement des médicaments homéopathiques permettant de dégager une recette annuelle de 128 millions d’euros (équivalente à celle de la perte de la CSG sur les revenus du patrimoine des non-résidents établis dans l’espace européen).

2. Les conséquences de la mort annoncée de la CSG des non-résidents européens et l’obligation pour les non-résidents de formaliser leur demande en remboursement de CSG avant le 31 décembre 2018

La première interrogation concerne la possible rétroactivité de la modification législative en faveur des non-résidents.

La rétroactivité semble assez relative en matière fiscale quand il s’agit d’assujettir rétroactivement des biens ou des revenus, elle trouve souvent à s’appliquer sous couvert du principe du fait générateur de l’imposition. Toutefois, quand il s’agit de suppression d’un dispositif d’imposition et de remboursement, cela n’a jamais de conséquences pour le passé et joue seulement pour l’avenir. Tout laisse donc à penser que la suppression de la CSG pour les non-résidents soumis à un régime de sécurité sociale en Europe n’aura donc d’effet que pour l’avenir avec une entrée en vigueur au 1er janvier 2019. Pour les prélèvements sociaux payés entre le 1er janvier 2016 et le 31 décembre 2018, il est donc essentiel d’introduire une demande de remboursement dans les délais.

Comment contester ?
Vous pouvez prétendre au remboursement de la CSG et CRDS et autres prélèvements sociaux si vous avez été imposé en France, mais que vous êtes affiliés à un régime de sécurité sociale d’un autre État de l’Union Européenne ou de la Suisse. Concrètement, c’est le cas pour les frontaliers qui résident en France mais travaillent dans un autre Etat (Union européenne ou Suisse) ou les non-résidents domiciliés et travaillant dans un autre Etat de l’Union Européenne ou en Suisse mais qui ont perçu en France des revenus fonciers et/ou une plus-value immobilière suite à la vente d’un bien, soumis à prélèvements sociaux. Les personnes concernées doivent introduire une demande au Service des impôts des non-résidents de Noisy le Grand.

Quel montant de CSG à récupérer ?
Vous pouvez obtenir le remboursement de ces prélèvements au taux global sur ces revenus de 15,5% pour les prélèvements 2016 et 2017 et de 17,2% pour les prélèvements postérieurs au 1er janvier 2018.

Comment en bénéficier ? Dans quel délai ?
Compte tenu des délais de réclamation particulièrement courts, la majorité des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine étant payés après émission d’un avis d’imposition, la réclamation doit être déposée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant leur mise en recouvrement. Ainsi, avant le 31 décembre 2018, la réclamation peut porter sur les prélèvements sociaux mis en recouvrement de 2016 à 2018 qui concernaient les revenus perçus de 2015 à 2017 (notamment les revenus fonciers, mais aussi dans le cas des frontaliers les rentes viagères constituées à titre onéreux, les plus-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux, les plus-values latentes dans le cadre de l’exit tax). Pour les plus-values immobilières, les prélèvements sociaux sur les plus-values immobilières étant payés par voie de retenue à la source, la réclamation doit être déposée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle les retenues à la source et prélèvements ont été opérés. Ainsi avant le 31 décembre 2018, la réclamation pourra porter sur les prélèvements sociaux de plus-values immobilières ou de revenus de capitaux mobiliers réalisés depuis le 1er janvier 2016. Par ailleurs, le contribuable est en droit d’obtenir des intérêts moratoires pour chaque mois de retard à compter du jour où l’administration est débitrice envers lui.

A titre d’exemple
Un ressortissant belge domicilié en Belgique et soumis à la sécurité sociale belge du fait de son activité en Belgique, a vendu son bien immobilier situé en France en septembre 2016 et a réalisé une plus-value immobilière de 200 000 euros soumise au moment de la vente en 2016 aux prélèvements sociaux français à hauteur de 15,5%, soit 31 000 euros. Selon la jurisprudence, ces prélèvements ne sont pas dus et nous sommes en mesure de contester et réclamer pour ce contribuable le remboursement des prélèvements sociaux à hauteur de 31 000 euros. Il pourra également obtenir un intérêt moratoire équivalent à 0,4% par mois, soit au 20 octobre 2018 un intérêt moratoire de 10% (25 mois x 0,4%), soit une somme complémentaire de 3 100 euros. Attention compte tenu des délais de réclamation, il doit impérativement introduire sa demande avant le 31 décembre 2018.

La seconde interrogation concerne une nouvelle voie de contestation pour les non-résidents établis dans un État tiers et qui se voient de nouveau visés par une mesure législative française discriminatoire.

Cette mesure de suppression de la CSG en faveur des non-résidents établis en Europe différencie les contribuables qui résident dans l’Union européenne de ceux qui résident dans un État tiers et constitue une discrimination. Dans la décision JAHIN du 18 janvier 2018 devant la CJUE, il est surprenant que les contribuables résidents d’États tiers à l’Union européenne aient été déboutés de leurs demandes de remboursement au seul prétexte, juridiquement exact mais humainement injuste, que leur situation ne s’inscrivait pas dans le cadre de la jurisprudence européenne. D’autant plus surprenant que depuis le 1er janvier 2015, la fraction de l’impôt sur les plus-values immobilières des non-résidents hors Union européenne, a été abaissée de 33,33% à 19% justement au motif que la discrimination entre résidents de l’UE n’était pas recevable suite à une décision du Conseil d’Etat du 20 octobre 2014. Cette dernière décision de 2014 sur l’imposition sur le plus-values immobilières démontre que les juridictions de l’ordre interne français se sont appuyées sur le droit européen et le principe de libre circulation des capitaux pour aligner l’imposition à laquelle étaient soumis les non-résidents établis dans l’espace européen et ceux résidant en dehors de celui-ci.

C’est en ce sens qu’Anne Genetet préconise que les sommes prélevées entre 2012 et 2015 au titre des prélèvements sociaux sur les revenus fonciers des non-résidents fiscaux français résidents d’un État tiers à l‘UE soient remboursées et souhaite que « le principe de réalité s’applique sans attendre une nouvelle jurisprudence du Conseil d’État ceci afin de préserver les droits des contribuables et éviter la prescription de remboursements qui seraient liée à des lenteurs de procédure. Ici encore, une approche raisonnablement humaine est souhaitable. ». Toutefois, à la lecture de la décision JAHIN du 18 janvier 2018 et des conclusions du rapporteur public devant le Conseil d’État dans cette même affaire, une telle issue ne nous semble pas pouvoir être réglée juridiquement devant les tribunaux. En effet, ce n’est que la volonté politique qui pourrait trancher ce dilemme en faveur des non-résidents établis dans un État tiers.

3. Une refonte de la fiscalité des expatriés

Dans le cadre du budget 2019, le Gouvernement envisage une refonte des impôts des Français de l’étranger et a déjà déposé de nombreux amendements au projet de loi de finances pour 2019, afin de simplifier une fiscalité jugée trop complexe pour les non-résidents.

Les revenus français des expatriés vont être soumis au prélèvement à la source, selon le même barème progressif que les résidents à l’instar d’un mécanisme de retenue à la source libératoire (de 0 %, 12 % ou 20 %).

Les Français qui quitteront le territoire bénéficieront dans les dix ans de leur départ d’un abattement de 150.000 euros sur les plus-values immobilières réalisées. En matière d’immobilier, ils pourront également bénéficier de la réduction d’impôt prévue par le dispositif Pinel, dispositif auquel il n’avait pas droit jusqu’à présent ou pour lequel un départ de France leur faisait perdre les avantages fiscaux.

A titre d’équité, il est prévu que les pensions alimentaires reçues par un résident de la part d’un non-résident soient exonérées d’impôt sur le revenu dans la mesure où celle-ci ne peuvent pas faire l’objet d’une déduction du revenu du non résident qui les verse.

Enfin, le Gouvernement propose de relever le taux minimum d’imposition de 20 % à 30 % à compter de l’imposition des revenus de l’année 2018 (de 14,4 % à 25 % pour les revenus ayant leur source dans les départements d’outre-mer).

Conclusion

Les débats en Assemblée Nationale promettent d’être houleux tant concernant la suppression de la CSG sur les revenus du patrimoine des non-résidents que sur les nouvelles mesures visant à simplifier la fiscalité de ces derniers.

Sans attendre le vote définitif des lois de finances pour 2019, et eu égard à la jurisprudence française de la cour administrative d’appel de Nantes du 31 mai 2018 condamnant la législation française sur l’application des prélèvements sociaux à un non-résident établi en Europe, les contribuables concernés doivent impérativement introduire une demande en remboursement au Service des impôts des non-résidents avant le 31 décembre 2018.